Качественные характеристики полезной финансовой информации по мсфо

CFA – Концептуальные основы МСФО: качественные характеристики и ограничения финансовых отчетов

Рассмотрим основные понятия Концептуальных основ МСФО – основополагающие и повышающие полезность качественные характеристики финансовой информации, а также неизбежные ограничения при подготовке финансовых отчетов, – в рамках изучения анализа финансовой отчетности по программе CFA.

Как обсуждалось ранее, в Концептуальных основах финансовой отчетности IASB (CF – Conceptual Framework for Financial Reporting или просто Conceptual Framework) изложены концепции, лежащие в основе подготовки и представления финансовой отчетности для внешних пользователей.

Концептуальные основы разработаны с целью содействия:

• органам стандартизации в разработке и пересмотре стандартов;
• составителям финансовой отчетности в применении стандартов и в решении вопросов, которые не подпадают под действие стандартов;
• аудиторам в формировании мнения о финансовой отчетности; и
• пользователям в интерпретации информации финансовой отчетности.

Целью финансовой отчетности является предоставление финансовой информации, которая будет полезна текущим и потенциальным поставщикам ресурсов в принятии решений.

Все прочие аспекты Концептуальных основ вытекают от этой главной цели.

Поставщики ресурсов считаются основными пользователями финансовых отчетов и включают инвесторов, заимодавцев и прочих кредиторов.

Цель подготовки финансовой отчетности заключается в предоставлении финансовой информации, которая полезна для принятия решений о предоставлении ресурсов.

Другим пользователям финансовая информация также может быть полезна для принятия экономических решений.

Типы экономических решений отличаются для разных пользователей, поэтому конкретная необходимая информация также отличается.

Однако, хотя эти пользователи могут иметь уникальные информационные потребности, всем пользователям необходима информация:

• О финансовом положении компании: ее ресурсах и финансовых обязательствах.
• О финансовой деятельности компании: эта информация объясняет, как и почему финансовое положение компании изменилось в прошлом; она может быть полезна при оценке возможных изменений в будущем.
• О денежных средствах компании.

Как компания получила денежные средства (за счет продажи своих товаров и услуг, заимствования, или другим способом)?

Как компания использовала денежные средства (оплаты расходов, инвестиции в новое оборудование, выплаты дивидендов и прочее)?

Информация, полезная пользователям для оценки будущих чистых притоков денежных средств в компанию, включает в себя информацию об экономических ресурсах (активах) и правах требования к компании (обязательствах и собственном капитале), а также о том, насколько хорошо руководство и орган стратегического управления использовали ресурсы компании.

При принятии решений пользователи должны также учитывать информацию из других источников. Хотя финансовые отчеты не показывают стоимость компании, они полезны при оценке стоимости компании.

Качественные характеристики финансовых отчетов.

Исходя из своей главной цели (заключающейся в предоставлении полезной информации финансовой информации поставщикам ресурсов), Концептуальные основы определяют две основополагающие (фундаментальные) качественные характеристики, которые делают финансовую информацию полезной: уместность и правдивое представление.

Понятие существенности рассматривается в контексте уместности.

1. Уместность (Relevance).

Информация уместна, если она потенциально может повлиять или внести изменения в решения, принимаемые пользователями пользователей (т.е., способна оказать значительное влияние).

Информация может иметь прогностическую ценность (т.е., полезна в составлении прогнозов), подтверждающую ценность (т.е., полезна для оценки прошлых решений или прогнозов), или и то и другое.

Другими словами, уместная информация помогает пользователям финансовой информации оценить прошлые, настоящие и будущие события, или подтвердить или исправить свои прошлые оценки в контексте принятия решений.

Существенность (Materiality).

Информация считается существенной, если ее отсутствие или искажение могут повлиять на решения пользователей.

Существенность – это функция характера и / или объема информации.

2. Правдивое представление (Faithful representation).

Информация, которая правдиво представляет экономическое явление, в идеале должна быть полной, нейтральной и лишенной ошибок.

Полнота означает, что информация включает все необходимое, чтобы понять явление.

Нейтральность означает отсутствие предвзятости при выборе и представлении финансовой информации.

Другими словами, информация, не представленная нейтральным образом, приводит пользователей к предвзятым решениям.

Отсутствие ошибок означает, что в описании экономического явления нет ошибок или пропусков информации, а также то, что соответствующий процесс, использованный для получения представленной информации, был выбран и применен без ошибок.

Правдивое представление максимизирует полноту, нейтральность и безошибочность настолько, насколько это возможно.

Уместность и правдивое представление являются основополагающими, наиболее важными характеристиками полезной финансовой информации.

Кроме того, Концептуальные основы определяют четыре качественные характеристики, повышающие полезность информации: сопоставимость, проверяемость, своевременность и понятность.

1. Сопоставимость (Comparability).

Сопоставимость позволяет пользователям «выявлять и понимать сходство и различие между статьями».

Информация, представленная последовательно в разных периодах и компаниях, позволяет пользователям сравнивать ее более легко, чем информацию с вариациями, так экономические явления показаны в схожем виде.

2. Проверяемость (Verifiability).

Проверяемость означает, что различные осведомленные и независимые наблюдатели могут прийти к общему мнению, что представленная информация правдиво отражает экономические явления, для представления которых она предназначена.

3. Своевременность (Timeliness).

Своевременная информация доступна лицам, принимающим решения, до того, как они примут решения.

4. Понятность (Understandability).

Четкое и краткое изложение информации усиливает ее понятность.

Информация должна быть понятна пользователям, для которых она подготовлена, обладающих достаточными познаниями в бизнесе и экономической деятельности, и готовых изучать эту информацию с должным старанием.

Полезная информация не должна исключаться только потому, что ее трудно понять.

В этому случае пользователям может быть необходимо проконсультироваться, чтобы понять информацию о сложных экономических явлениях.

Ограничения при подготовке финансовых отчетов.

Несмотря на то, что в идеале финансовая отчетность должна обладать всеми качественными характеристиками и, таким образом, достичь максимальной полезности, иногда приходится делать выбор между характеристиками, повышающими полезность.

В применении повышающих полезность характеристик нет какой-либо очередности или приоритета, и каждая из этих характеристик может иметь приоритет над другими.

Цель заключается в должном балансе между повышающими полезность характеристиками.

Неизбежным ограничением полезной финансовой отчетности являются затраты на подготовку и использование этой информации. В оптимальном случае, выгоды, полученные от представления информации, должны превышать затраты на ее предоставление и использование.

Опять же, целью является баланс между затратами и выгодами.

Ограничение финансовой отчетности означает, что некоторая информация не включается в отчетность.

При необходимости, при подготовке финансовых отчетов опускается информация, которая не поддается количественной оценке. Например, творчество, инновации и компетентность работников компании, не учитываются в финансовой отчетности напрямую.

Точно так же, лояльность клиентов, положительная корпоративная культура, экологическая ответственность, и многие другие аспекты деятельности компании не могут быть отражены в финансовой отчетности напрямую.

Конечно, косвенно эти аспекты приводят к высоким финансовым результатам, и финансовые отчеты компании в итоге будут отражать результаты.

Пример (2) нахождения баланса между качественными характеристиками полезной информации.

Компромисс между повышающими полезность качественными характеристиками обычно возможен.

Например, когда компания учитывает выручку от продаж, необходимо одновременно оценивать и учитывать убытки от потенциальных безнадежных долгов (т.е., расходы по сомнительным долгам).

Эти оценочные расходы включаются в отчетность, чтобы представить экономическое событие правдиво и предоставить уместную информацию о чистой прибыли за отчетный период.

Информация является своевременной и понятной, но, поскольку безнадежные долги нельзя с уверенностью определить на ранней стадии, включение этих оценочных расходов снижает другую качественную характеристику – проверяемость.

Безнадежные долги – это просто оценочное значение.

Совершенно очевидно, что не всегда возможно одновременно соответствовать всем качественным характеристикам.

Вопрос:

Компромисс между какими характеристиками, скорее всего, выберут компании при подготовке финансовых отчетов?

• A. Уместность и существенность.
• B. Своевременность и проверяемость.
• C. Уместность и правдивое представление.

Решение:

Ответ B является правильным.

Своевременное предоставление информации предполагает более короткий период между экономическим событием и подготовкой информации. Однако, для подготовки полностью проверяемой информации может потребоваться более длительный период времени.

Уместность и правдивое представление (С) являются основополагающими качественными характеристиками, которые делают финансовую информацию полезной. Поэтому обе эти характеристики необходимы и компромисса между ними нет.

Существенность (A) же является одним из аспектов уместности.

Качественные характеристики финансовой отчетности

К качественным характеристикам финансовой отчетности, соответствие которым делает ее полезной для пользователей, относятся:

· преобладание сущности над формой;

· баланс между выгодами и затратами;

· баланс между качественными характеристиками;

· достоверное и объективное представление.

Понятность, или прозрачность, согласно МСФО, является основным качеством информации. Этот критерий предполагает, что пользователи быстро поймут сообщаемые им сведения. Пользователи, в свою очередь, должны иметь достаточные знания в области ведения бизнеса и бухгалтерского учета. Однако сложную для восприятия информацию, необходимую для принятия экономических решений, нельзя исключать из финансовой отчетности лишь по той причине, что она может быть непонятной для отдельных пользователей.

Уместность. В соответствии с МСФО информация является уместной, когда она влияет на экономические решения пользователей, помогая им оценивать прошлые, настоящие и будущие события, а также подтверждать или исправлять их прошлые оценки.

Существенность. На уместность информации серьезно влияют ее характер и существенность. В некоторых случаях одного характера информации достаточно для того, чтобы определить ее уместность. Например, сообщение о новом сегменте может повлиять на оценку рисков и возможностей, имеющихся у организации. В других случаях большое значение имеют как характер, так и существенность, например, когда речь идет о размерах запасов компании (по видам).

Информация считается существенной, если ее отсутствие или искажение могли бы повлиять на экономическое решение пользователей, принятое на основании финансовой отчетности.

В соответствии с российской практикой и нормативным регулированием бухгалтерского учета и отчетности финансовые отчеты должны содержать все данные, существенно влияющие на решения пользователей. Существенность информации, ее значимость в финансовых отчетах российских организаций достигаются за счет того, что они составлены в соответствии с требованиями законодательно-нормативных документов в соответствии с Законом «О бухгалтерском учете». В Положении по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) содержится исчерпывающий перечень показателей, обязательных для отражения в отчетности в интересах всех ее пользователей. В российской практике существенными признаются такие показатели, удельный вес которых превышает 5% в общем итоге.

Надежность. Согласно МСФО, чтобы быть полезной, информация должна быть надежной. Информация является надежной, когда в ней нет существенных ошибок и искажений. Это связано с тем, что информация может быть уместной, но ненадежной по своему характеру или представлению.

Правдивое представление. Чтобы быть надежной, информация должна правдиво представлять операции и прочие события, например, в балансе правдиво отражать операции и другие события, результатом которых на отчетную дату стали активы, обязательства и капитал организации, отвечающие критериям признания.

Существует риск, что большая часть финансовой информации не столь правдива, как предполагается. Но это происходит не в результате искажения, а скорее, из-за трудностей, связанных с идентификацией операций или с выбором методов представления ее в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

В РСУиО правдивость информации финансовых отчетов обеспечивается использованием методов учета и процедур оценки, утвержденных Минфином России. Существенные способы ведения бухгалтерского учета бухгалтер должен раскрывать в Пояснительной записке, которая входит в состав годовой бухгалтерской отчетности организации.

Правдивость отчетных данных предполагает также отсутствие существенных ошибок и отклонений в бухгалтерской отчетности. В соответствии с Законом «О бухгалтерском учете» в состав бухгалтерской отчетности должно входить аудиторское заключение, подтверждающее ее достоверность и правдивость. Таким образом государство защищает интересы пользователей информации.

Преобладание сущности над формой. Согласно МСФО, информация должна не столько содержать юридическую форму сделок или иных фактов хозяйственной деятельности, сколько отражать их экономическую сущность. Например, по договору аренды организация может передать актив другой стороне таким образом, что в документах будет предполагаться передача юридического права собственности этой организации. Тем не менее, могут существовать соглашения, гарантирующие организации сохранение права пользования экономической выгодой от этого актива. Однако в этом случае отчет о продаже не будет представлять правдиво совершенную сделку.

РСУиО также провозглашен принцип приоритета содержания перед формой.Однако на практике этот принцип иногда не соблюдается, так как в основу большинства учетных действий положен первичный документ, который должен отвечать установленным требованиям.

Специалисты Минюста России полагают, что в соответствии с ГК РФ к активам любой организации можно относить только стоимость ее собственного имущества. Именно таким образом налоговыми органами трактуется положение п. 2 ст. 8 Закона «О бухгалтерском учете»: «Имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящихся у данной организации». На этом основании возникает требование учитывать лизинговое имущество на забалансовых счетах, несмотря на то, что по своему экономическому содержанию лизингополучатель вполне может учитывать его в балансе как имущество, приравниваемое собственному.

Нейтральность (объективность). Чтобы быть надежной, информация, содержащаяся в финансовой отчетности, должна быть нейтральной. Финансовая отчетность не будет нейтральной, если она влияет на принятие пользователем решения.

Однако на практике при составлении отчетности российские организации не всегда соблюдают требование нейтральности, потому что руководство субъективно выделяет приоритетные группы пользователей.

Осмотрительность. Осмотрительность, согласно МСФО, ¾ это осторожность в формировании суждений, которые необходимы при расчетах в условиях неопределенности. Согласно этому принципу активы или доходы не должны быть завышены, а обязательства или расходы ¾ занижены. Соблюдение принципа осмотрительности не позволяет, например, создавать скрытые резервы и чрезмерные запасы, сознательно занижать активы или доходы или завышать обязательства или расходы. В таком случае финансовая отчетность не будет нейтральной и, следовательно, утратит надежность.

Что касается применения принципа осмотрительности в РСУиО, то ПБУ 1/98 установлено, что учетная политика должна обеспечить большую готовность к учету потерь (расходов) и пассивов, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов, т. е. концепция осмотрительности в ПБУ 1/98 изложена почти в такой же формулировке, как она представлена в МСФО.

Хотя действующие методические инструкции Минфина России по бухгалтерскому учету предусматривают начисление оценочных резервов по ценным бумагам, товарно-материальным запасам, сомнительным долгам, на практике такие резервы российскими организациями создаются крайне редко.

Важным шагом на пути реализации принципа осмотрительности является Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.Согласно этому документу резервы по сомнительным долгам создаются по результатам инвентаризации дебиторской задолженности, в то время как до его принятия резерв по сомнительным долгам рекомендовалось начислять только по окончании отчетного года. В настоящее время все организации обязаны показывать задолженность по полученным займам и кредитам с учетом причитающихся к уплате на конец отчетного периода процентов.

Полнота. Зачастую финансовая информация неполно представляет хозяйственную деятельность организации. Это происходит не из-за необъективности, а из-за трудностей, связанных либо с определением операций и других событий, которые должны быть измерены; либо с разработкой и применением методик измерения и представления, отражающих суть этих фактов. В некоторых случаях измерение финансового эффекта может быть таким неопределенным, что организация обычно не представляет его в финансовых отчетах. Например, несмотря на то, что большинство организаций с течением времени генерирует гудвилл (цену фирмы) внутри себя, обычно трудно распознать или измерить его достоверность.

Сопоставимость. Согласно МСФО, информация, содержащаяся в финансовой отчетности организации, должна быть сопоставимой во времени и сравнимой с информацией других организаций. Это позволяет проследить определенные тенденции в ее финансовом положении и результатах деятельности. Поэтому измерение и отражение всех хозяйственных операций должно проводиться последовательно в соответствии с выбранной учетной политикой.Данный принцип вовсе не означает единообразия. Однако для обеспечения сопоставимости данных необходимо знать учетную политику, ее изменения и последствия этих изменений в течение текущего периода и ряда предыдущих лет.

Статьей 6 Закона «О бухгалтерском учете» предусмотрены стабильность учетной политики, последовательность методов обработки данных, а также установлен порядок изменения учетной политики в случаях, когда это важно для понимания отчетной информации пользователями.

Известно, что за рубежом в учетной практике различных организаций одной страны, например США, календарные границы отчетного года могут не совпадать. В основном это связано с сезонным характером деятельности предприятий различных отраслей промышленности, сельского хозяйства, образования и оказания услуг. Закон «О бухгалтерском учете» устанавливает единые календарные границы отчетного года для всех организаций, ведущих свою деятельность в России. Квартальная отчетность для российских компаний является промежуточной и составляется нарастающим итогом с начала отчетного года. Однако отсутствие в российской практике стандарта о подготовке финансовой отчетности в условиях гиперинфляции ограничивает ее сопоставимость во времени.

Своевременность. В соответствии с МСФО это качество финансовой информации ограничивает ее уместность и надежность. Если информация поступила несвоевременно, она уже может быть неуместной.Например, если отчетность задержана до выяснения всех аспектов, информация может оказаться чрезвычайно надежной, но мало полезной для пользователей, которые должны были принять решения раньше. В достижении баланса между уместностью и надежностью во главу угла должны ставиться потребности пользователей, принимающих экономические решения.

Согласно российскому законодательству отчетная информация представляется в сроки, в которые она не теряет ценности для пользователя. Законом «О бухгалтерском учете» установлено, что годовые отчеты представляются в течение 90 дней, а квартальные ¾ в течение 30 дней по окончании отчетного периода. Эти требования к срокам более жесткие по сравнению с теми, которые установлены в других странах, они позволяют обеспечить актуальность отчетной информации.

Баланс между выгодами и затратами. Согласно МСФО, соотношение между выгодами и затратами ¾ это, скорее, принципиальное ограничение, а не качественная характеристика. Выгоды, извлекаемые из информации, должны превышать затраты на ее получение. Затраты совсем не обязательно ложатся на пользователей, получающих выгоды. Кроме того, выгодами могут воспользоваться не только те пользователи, для которых информация была подготовлена.

Баланс между качественными характеристиками. На практике часто необходимо равновесие или компромисс между качественными характеристиками отчетности. Цель в данном случае ¾ достичь оптимального соотношения между характеристиками финансовой отчетности для достоверного отражения финансового состояния предприятия. В российской практике ввиду ограниченности профессионального суждения баланс между качественными характеристиками не соблюдается.

Достоверное и объективное представление. О финансовой отчетности часто говорят, что она дает достоверное и объективное представление о финансовом положении организации, его изменении, а также результатах ее деятельности. Если при составлении бухгалтерской отчетности применяются качественные основные характеристики и бухгалтерские стандарты, то такая отчетность достоверно и объективно отражает финансовое состояние предприятия.

Закон «О бухгалтерском учете» позволяет отступать от правил бухгалтерского учета в тех случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности предприятия. Факты неприменения правил бухгалтерского учета должны быть указаны в Пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности. Только в этом случае они не признаются нарушением законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете.

Определения основополагающих допущений и требований к информации, раскрываемой в финансовых отчетах, в системе МСФО и РСУиО практически совпадают.

Качественные характеристики полезной финансовой информации

Совет по МСФО уделяет большое внимание формулированию понятий, ко­торые бы определяли способность информации быть полезной для пользо­вателей отчетности, то есть помогали им при принятии решений по предо­ставлению ресурсов предприятию. Совет по МСФО разделил качественные характеристики полезной финансовой информации на две группы:

– фундаментальные качественные характеристики, то есть те характе­ристики, которым обязательно должна удовлетворять представляемая в отчетности информация;

– характеристики, улучшающие полезность информации. Применение • их важно, но не должно вступать в конфликт с фундаментальными характеристиками.

Таблица. Характеристики полезной финансовой информации

Релевантность.Информация является релевантной, если на ее основе пользователь может принимать решения и делать оценки (либо изменять ранее сделанные оценки) о событиях, представленных в отчетности (вклю­чая и прогнозные оценки).

Существенность.Информация является существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на принимаемое пользователем решение в отношении отчитывающегося предприятия. Совет по МСФО посчитал из­лишним описать и указать пороговые значения существенности для каждой конкретной ситуации.

Составитель отчетности должен самостоятельно и непредвзято опреде­лить, является ли информация для пользователя существенной, исходя либо из характера события либо из его масштаба. Совершенно незначительные с точки зрения масштаба события могут быть тем не менее существенны­ми. Допустим, отказ от выплаты дивидендов за отчетный период является, безусловно, существенным для инвестора, хотя имеет нулевое воздействие на отчетность предприятия.

Правдивое представление.Информация правдива, если она верно от­ражает экономическую сущность операций, представленных в отчетности, и при этом:

– полная (содержит всю необходимую информацию для понимания экономической сущности операций);

– нейтральна (то есть представлена без намерения оказать влияние на • экономические решения пользователей);

– не содержит ошибок.•

Что интересно, в Принципах 1989 года (до 2010 года) существовала концеп­ция приоритета экономического содержания операции над ее юридической формой. Эта концепция принципиально отличала МСФО от большого числа национальных стандартов, направленных прежде всего на удовлетворение нужд государства и налоговых органов, где требовалось отражать именно юридическую сущность операции. Во многом именно наличие в МСФО тре­бования об отражении экономической сущности служило препятствием для принятия этих стандартов на государственном уровне.

Сейчас принцип приоритета экономического содержания над юридиче­ской формой претерпел изменение. Явно не формулируясь, он вошел в поня­тие правдивого представления (хотя он упоминается еще в старой формули­ровке в непересмотренных частях Концептуальных основ и в МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки»).

Из Концептуальных основ финансовой отчетности 2010 года полностью исключен столь любимый бухгалтерами принцип – принцип осмотритель­ности или как еще его называют – принцип осторожности и консерватизма (активы и доходы не должны быть завышены, а обязательства и расходы – занижены). Совет по МСФО принял такое решение в связи с тем, что он противоречит принципу правдивого представления информации в финан­совой отчетности. По сути, речь идет о противоречии принципу нейтральности. Осторожность не должна использоваться для того, чтобы запретить сегодняшние подходы к измерению. Нет ничего более неосторожного по сравнению с тем, чтобы измерять деривативы по себестоимости или измерять страховые обязательства по историческим процентным ставкам. Нельзя возвращаться к старому учету со спрятанными резервами. Современный ход наших рассуждений теперь можно продемонстрировать на примере.

Пример

Предприятие производит высокотехнологичную продукцию, себестоимость единицы которой составляет 10 000 долл. США. На отчетную дату на складе предприятия находится 500 единиц готовой продукции, и в черновом варианте отчета о финансовом положении предприятие показывает запасы готовой продукции в сумме 5 млн долл. США. Однако за месяц до отчетной даты кон­куренты вывели на рынок полный аналог выпускаемой предприятием про­дукции. В результате чего рыночная цена на продукцию упала с 14 000 долл. США до 7000 долл. США. В таком случае отражение запасов готовой продукции в сумме 5 млн долл. США неправомерно, так как не выполняется критерий ожидаемого поступления экономических выгод. При продаже готовой продукции предприятие получит только 3,5 млн долл. США(500 ед. _ 7000 долл. США). То есть запасы готовой продукции должны отражаться в качестве краткосрочных активов в сумме 3,5 млн долл. США. А1,5 млн долл. США необходимо списать на убытки в ка­честве убытков от обесценения готовой продукции.

Источники:

https://fin-accounting.ru/cfa/l1/fin-reporting/cfa-ifrs-framework-qualitative-characteristics-and-constraints
https://helpiks.org/2-42721.html
https://lektsii.org/16-67859.html